Attestazioni e sotto-attestazioni concernenti la deduzione dell'imposta sulle prestazioni imponibili
Il diritto al rimborso dell’imposta preventiva deve essere dimostrato dal richiedente, che, a tale scopo, deve presentare le necessarie pezze giustificative. Di norma, la presentazione dell’istanza avviene mediante l'originale dell'attestazione concernente la deduzione dell'imposta, emessa dal contribuente. Qualora il diritto di godimento e la proprietà civilistica del reddito imponibile non coincidano, il diritto al rimborso deve essere comprovato mediante ulteriore documentazione pertinente. Una sotto-attestazione non costituisce di per sé una prova sufficiente per il diritto al rimborso. Non è ammessa l'emissione di sotto-attestazioni che possano indurre a ritenere che si tratti di attestazioni originali.
Chi richiede il rimborso dell’imposta preventiva deve indicare all’autorità competente tutti i fatti necessari, e, in particolare, fornire le attestazioni concernenti la deduzione dell'imposta, le pezze giustificative e gli altri documenti richiesti (art. 48 cpv. 1 lett. b LIP1). Da parte sua, il contribuente è tenuto a fornire al beneficiario i dati necessari per consentirgli l’esercizio del diritto al rimborso e, su sua richiesta, rilasciargli un’attestazione in merito (art. 14 cpv. 2 LIP nonché art. 3 OIPrev2). Per ogni prestazione imponibile può essere rilasciata una sola attestazione; le copie o le attestazioni sostitutive devono essere inequivocabilmente designate come tali (art. 3 cpv. 3 OIPrev). L’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) è inoltre autorizzata a verificare, presso il soggetto che le ha rilasciate, le attestazioni concernenti la deduzione dell’imposta e le informazioni complementari fornite (art. 50 cpv. 2 LIP). I richiedenti stranieri che domandano un rimborso (eventualmente parziale) in virtù di una convenzione contro la doppia imposizione sono assoggettati ad un obbligo di collaborazione analogo a quello previsto per i richiedenti svizzeri (art. 25 cpv. 1 LECF3).
Nei casi in cui - ad esempio in virtù di un rapporto fiduciario o di una struttura trasparente ai fini fiscali (rispetto all'imposta preventiva) - un soggetto detiene il diritto di godimento su una prestazione imponibile senza che quest'ultima gli sia attribuita in senso civilistico, è comunque tale soggetto, e non il destinatario diretto (in senso civilistico) della prestazione, ad avere diritto al rimborso dell’imposta preventiva. La prova del diritto al rimborso deve essere fornita, in linea di principio, mediante la documentazione originale relativa alla prestazione imponibile, nonché tramite la prova del rapporto giuridico esistente tra il richiedente e il destinatario (in senso civilistico) della prestazione4. Affinché il diritto al rimborso possa essere fatto valere, il richiedente deve pertanto fare regolarmente affidamento alla collaborazione dei propri intermediari.
I contribuenti, nonché i terzi che rilasciano attestazioni relative al pagamento o all’accredito di prestazioni imponibili, non sempre sono a conoscenza di chi sia il titolare del diritto di godimento sui redditi imponibili e, di conseguenza, del diritto al rimborso. Per questo motivo rilasciano di norma l’attestazione (originale) a nome del beneficiario in senso civilistico della prestazione. Nella pratica si osserva che le attestazioni non sono rilasciate solo per l’effettivo afflusso delle prestazioni imponibili, bensì anche in relazione alla loro attribuzione economica (c.d. «sotto-attestazione»). È infatti prassi diffusa, ad esempio, che nell'ambito degli investimenti collettivi di capitale i fondi target rilascino, a favore dei fondi di fondi o degli investitori finali, un’attestazione comprovante i redditi loro attribuiti in proporzione alle quote detenute.5 Situazioni simili si riscontrano parimenti anche in ambito di prodotti strutturati quali i certificati Tracker.
In presenza di sotto-attestazioni, occorre assicurarsi che queste indichino chiaramente il rapporto giuridico in base al quale avviene il trasferimento (economico) o l'attribuzione fiscale della prestazione imponibile. In nessun caso può sorgere l'impressione che si tratti di un'attestazione originale, poiché ciò potrebbe condurre ad un doppio rimborso. Di conseguenza, l’Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) respinge di norma le richieste di rimborso fondate su tali sotto-attestazioni ingannevoli, al fine di prevenire l’elusione fiscale (art. 21 cpv. 2 LIP). Rimane riservato l'eventuale perseguimento penale o penale-amministrativo nei confronti dell’emittente della sotto-attestazione o del richiedente.
Fattispecie analoghe, quali la preparazione di attestazioni modello, possono essere sottoposte anticipatamente all'AFC per richiedere una presa di posizione sul singolo caso (Accordo fiscale preliminare, vedi la «Comunicazione-011-DVS-2019-i del 29 aprile 2019 / 19 dicembre 2023 - Procedura formale per gli accordi fiscali preliminari / ruling fiscali quali oggetto dell’imposta federale diretta, dell’imposta preventiva e delle tasse di bollo» - Comunicazioni).
1 Legge federale sull’imposta preventiva del 13 ottobre 1965 (LIP, RS 642.21)
2 Ordinanza sull’imposta preventiva del 19 dicembre 1966 (OIPrev, RS 642.211)
3 Legge federale concernente l’esecuzione delle convenzioni internazionali in ambito fiscale del 18 giugno 2021 (LECF, RS 672.2)
4 Come espressamente previsto dall’art. 61 cpv. 2 OIPrev per i rapporti fiduciari.
5 Nella misura in cui i redditi derivanti dalle quote del fondo target sono soggetti all’imposta preventiva, si tratta di attestazioni originali e non di sotto-attestazioni.
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