Les corrections en matière de prix de transfert conduites par les autorités fiscales suisses prennent la forme d’un ajustement primaire effectué par l’autorité fiscale cantonale compétente et/ou d’un ajustement secondaire effectué par l’Administration fédérale des contributions. Lorsqu’un ajustement primaire est effectué par un État étranger, un ajustement corrélatif peut être mené en Suisse afin d’éliminer la double imposition. Ces différents ajustements soulèvent un certain nombre de questions relatives à l’impôt anticipé.
Questions et réponses sur les ajustements primaires, corrélatifs et secondaires
Vous trouverez ici des informations concernant différents thèmes relatifs au domaine des prix de transfert dans le contexte des transactions transfrontalières. Ces informations ont pour but d’apporter des précisions sur une sélection de questions choisies. Elles sont de nature générale et ne sauraient fonder à elles seules l’appréciation fiscale d’un état de fait.
Que sont les ajustements primaires ?
Que sont les ajustements corrélatifs ?
Que sont les paiements effectués au titre de rapatriement et quand interviennent-ils ?
Quelles sont les conséquences en matière d’impôt anticipé en cas de rapatriement suite à un ajustement primaire effectué par une autorité fiscale étrangère ?
Que sont les ajustements secondaires ?
Quelles sont les conséquences en matière d’impôt anticipé des procédures amiables confirmant un ajustement primaire effectué par une autorité fiscale cantonale ?
À quelles conditions l’ajustement secondaire peut-il être évité ?
Les ajustements primaires sont des ajustements des bénéfices imposables d’une société, effectués par une première autorité fiscale du fait de l’application du principe de pleine concurrence à des transactions impliquant une entreprise associée établie dans un pays étranger.
En Suisse, les ajustements primaires sont exclusivement effectués par les autorités fiscales cantonales, du fait de leur compétence en matière de taxation et de perception de l’impôt sur le bénéfice.
Exemple : ajustement primaire
Une société A située en Suisse verse des redevances de CHF 50 000.– à une société mère B propriétaire d’une marque située à l’étranger. La société A déduit CHF 50 000.- de son bénéfice imposable, à titre de dépense justifiée par l’usage commercial. L’autorité fiscale cantonale estime que le prix de CHF 50 000.– n’est pas conforme au principe de pleine concurrence, et que le prix qui serait convenu entre deux sociétés indépendantes serait de CHF 30 000.–. L’ajustement primaire consiste pour l’autorité fiscale cantonale à réintégrer ainsi CHF 20 000.– au bénéfice imposable de la société A.
Les ajustements corrélatifs sont des ajustements de l’impôt dû par l’entreprise associée établie dans un autre pays, effectués par l’autorité fiscale de ce pays pour tenir compte d’un ajustement primaire effectué dans le premier pays, afin d’éliminer la double imposition. L’ajustement corrélatif présuppose que l’ajustement primaire soit accepté par le second pays. En pratique, il intervient le plus souvent dans le cadre des procédures amiables.
Lorsqu’un ajustement corrélatif est effectué en Suisse suite à un ajustement primaire opéré par un État étranger, il est également de la compétence des autorités fiscales cantonales, en tant qu’il relève de l’impôt sur le bénéfice.
Exemple : ajustement corrélatif
Une société A située en Suisse verse des redevances de CHF 50 000.– à une société mère B propriétaire d’une marque située à l’étranger. L’autorité fiscale cantonale effectue un ajustement primaire de CHF 20 000.– et réintègre ce montant au bénéfice imposable de la société A. Si rien n’est fait par l’autorité fiscale étrangère, ces CHF 20 000.– continuent d’être considérés comme un bénéfice imposable pour la société B. L’ajustement corrélatif consiste alors, pour l’autorité fiscale étrangère, à réduire de CHF 20 000.– le bénéfice imposable de la société B, afin de le mettre en cohérence avec le bénéfice imposable de la société A et éliminer la double imposition.
Les rapatriements sont des rétrocessions opérées entre des entreprises associées impliquées dans une transaction qui a fait l’objet d’un ajustement par une autorité fiscale. Ils ont pour but de faire correspondre le bilan commercial au bilan fiscal tel qu’il ressort de l’ajustement. Ils ne sont pas obligatoires, tant du point de vue du droit conventionnel que du droit interne.
En application de l’art. 18 al. 4 LECF, les rapatriements ne sont pas considérés comme une prestation appréciable en argent selon l’art. 4 al. 1 let. b LIA et ne donnent pas lieu au prélèvement de l’impôt anticipé, à condition qu’ils soient effectués en conformité au résultat d’une procédure amiable ou d’une convention interne convenue sur la base de l’art. 16 LECF. En revanche et a contrario, en l’absence de procédure amiable ou de convention interne, l’impôt anticipé est prélevé sur les paiements effectués au titre du rapatriement.
Exemple : rapatriement
Par exemple, une société C sise dans un État étranger fait l’objet d’un ajustement primaire pour une transaction intragroupe avec sa société fille D sise en Suisse, conduisant à la réintégration de CHF 10 000.– au bénéfice imposable de la société C. Suite à une procédure amiable, pour éliminer la double imposition, la Suisse effectue un ajustement corrélatif en réduisant la base imposable de la société D du montant de la correction effectuée dans l’État étranger, soit CHF 10 000.–. Si la société D effectue ensuite un rapatriement, c’est-à-dire une rétrocession de 10 000.– à la société C, il ne donnera pas lieu au prélèvement de l’impôt anticipé.
Les ajustements secondaires sont des ajustements qui résultent de l’application d’un impôt à une transaction secondaire. La transaction secondaire peut être définie comme la transaction fictive correspondant au transfert des bénéfices excédentaires, requalifiés selon les pays en dividendes, en apports en fonds propres ou en prêts.
En Suisse, l’ajustement secondaire correspond au prélèvement de l’impôt anticipé sur le montant qualifié de prestation appréciable en argent dans un contexte de prix de transfert. Les ajustements secondaires sont effectués en Suisse exclusivement par l’AFC, qui est seule compétente en matière d’impôt anticipé.
Exemple : ajustement secondaire
Une société A située en Suisse verse des redevances de CHF 50 000.– à une société mère B propriétaire d’une marque et située à l’étranger. L’AFC estime que le prix de CHF 50 000.– n’est pas conforme au principe de pleine concurrence, et que le prix qui serait convenu entre deux sociétés indépendantes serait de CHF 30 000.–. L’ajustement secondaire consiste pour l’AFC à qualifier l’excédent de CHF 20 000.– de prestation appréciable en argent, donnant lieu au prélèvement de l’impôt anticipé.
Lorsqu’un ajustement primaire effectué par une autorité fiscale cantonale est totalement ou en partie confirmé par la procédure amiable, se pose alors la question de l’ajustement secondaire, c’est-à-dire le prélèvement de l’impôt anticipé par l’AFC sur le montant de l’ajustement primaire confirmé par la procédure amiable.
Lorsque l’accord amiable ne traite pas de la question du prélèvement de l’impôt anticipé, celui-ci doit être prélevé sur le montant de la prestation appréciable en argent, à condition que les conditions matérielles et procédurales de son prélèvement soient réunies.
Exemple : accord amiable
Une société A située en Suisse verse des redevances de CHF 50 000.– à une société mère B propriétaire d’une marque située à l’étranger. L’autorité fiscale cantonale effectue un ajustement primaire de CHF 20 000.– et réintègre ce montant au bénéfice imposable de la société A. L’ajustement primaire donne lieu à une procédure amiable qui retient par accord amiable un prix de pleine concurrence pour les redevances versées par la société A à la société mère B de CHF 40 000.–, maintenant l’ajustement primaire effectué par l’autorité fiscale cantonale à hauteur de CHF 10 000.–. Si l’accord amiable ne traite pas de la question de l’ajustement secondaire, le prélèvement de l’impôt anticipé sur le montant de CHF 10 000.– sera effectué par l’AFC si elle estime que les conditions de la prestation appréciable en argent sont réunies.
L’accord amiable peut prévoir la possibilité pour le contribuable de procéder à un rapatriement des fonds à hauteur de l’ajustement primaire confirmé, en principe dans un délai de 60 jours à compter de la conclusion de l’accord amiable. Si ce rapatriement est mis en œuvre par le contribuable, l’ajustement secondaire ne sera pas effectué, c’est-à-dire que l’AFC ne prélèvera pas l’impôt anticipé sur le montant de l’ajustement confirmé par la procédure amiable. La preuve du paiement doit être apportée au SFI qui transmet l’information à l’AFC. La présence d’une telle mention dans l’accord amiable n’oblige toutefois pas le contribuable à procéder à un rapatriement. En l’absence de rapatriement, l’impôt anticipé sera prélevé sur le montant de l’ajustement primaire conformément à la CDI applicable.
Le contribuable n’a pas le droit d’exiger l’insertion d’une telle mention dans l’accord amiable. Cette insertion dépend des circonstances du cas d’espèce. En particulier, il ne sera pas renoncé au prélèvement de l’impôt anticipé dans les cas manifestes.
Exemple : conditions de l’ajustement secondaire
Une société A située en Suisse verse des redevances de CHF 50 000.– à une société mère B propriétaire d’une marque située à l’étranger. L’autorité fiscale cantonale effectue un ajustement primaire de CHF 20 000.– et réintègre ce montant au bénéfice imposable de la société A. L’ajustement primaire donne lieu à une procédure amiable qui retient, par accord amiable, un prix de pleine concurrence pour les redevances versées par la société A à la société mère B de CHF 40 000.–, maintenant l’ajustement primaire effectué par l’autorité fiscale cantonale à hauteur de CHF 10 000.–. Si l’accord amiable contient une mention particulière au sujet de l’impôt anticipé et qu’un rapatriement est effectué conformément à cette mention, l’AFC renoncera à prélever l’impôt anticipé.
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Dernière modification 20.01.2025