La méthode du coût majoré ou « cost plus » se fonde sur les coûts encourus par un fournisseur pour la livraison d'un bien ou la fourniture d'un service dans le cadre d'une transaction intragroupe. Une marge conforme au principe de pleine concurrence (mark-up) est ajoutée à ces coûts pour obtenir un bénéfice approprié. Cette méthode suit le principe de base selon lequel une entreprise s'efforce à long terme de couvrir ses coûts tout en réalisant une marge raisonnable. Dans la pratique, l'application de la méthode du coût majoré soulève d'une part, la question de l’étendue de la base de coûts matérielle et temporelle et d'autre part, celle du montant de la marge bénéficiaire.
Questions et réponses sur la méthode du coût majoré
Vous trouverez ici des informations concernant différents thèmes relatifs au domaine des prix de transfert dans le contexte des transactions transfrontalières. Ces informations ont pour but d’apporter des précisions sur une sélection de questions choisies. Elles sont de nature générale et ne sauraient fonder à elles seules l’appréciation fiscale d’un état de fait.
Dans sa circulaire no 4 du 19 mars 2004 (Circulaire 4/04) sur l’imposition des sociétés de services, l'AFC a rappelé que son directeur avait déjà informé les administrations fiscales cantonales, par lettre du 4 mars 1997, qu'elles devaient tenir compte des Principes de l'OCDE applicables en matière de prix de transfert. La circulaire 4/04 porte sur l'imposition des sociétés de services, pour lesquelles les Principes de l'OCDE doivent être respectés lors du calcul de la rémunération des transactions de services.
Les Principes de l'OCDE contenaient déjà dans leur première version de juin 1995 des recommandations concernant le traitement des prix de transfert lors de transactions de services intragroupe. Ces recommandations, qui ont été complétées et précisées dans la version mise à jour des Principes de l’OCDE (en particulier dans la version de 2017), figurent au chapitre VII de la version de janvier 2022.
Dans la méthode du coût majoré, la marge sur coûts d’une transaction intragroupe se détermine en comparant la marge sur coûts que réalisent des tiers pour des transactions comparables sur le marché libre. La méthode du coût majoré nécessite donc une comparaison des produits, des services, des fonctions, des risques, de la complexité de la production, des structures de coûts et des biens incorporels de la transaction intragroupe et de la transaction sur le marché libre.
La question de la comparabilité de la base de coûts entre la transaction intragroupe et la transaction sur le marché libre, qui est utilisée pour déterminer la marge conforme au principe de pleine concurrence, revêt une grande importance. Pour une application correcte et conforme du principe de pleine concurrence, la base de coûts des transactions de l’étude de prix de transfert utilisée doit être déterminée selon les mêmes principes que ceux appliqués à la transaction intragroupe (même indicateur de bénéfice) faute de quoi, l’intervalle déterminé dans l’étude de prix de transfert ne sera pas comparable.
Selon l'OCDE, il convient de faire une distinction entre les coûts d'exploitation, qui génèrent de la valeur ajoutée, à savoir les dépenses qu'une entreprise engage régulièrement pour assurer le bon fonctionnement des processus d'affaire et des systèmes ainsi que pour fournir des prestations, et les coûts hors exploitation, tels que les impôts et les coûts de financement. Les coûts de financement ne sont généralement pas encourus par l'activité d'exploitation proprement dite (du moins pour les sociétés de services typiques et les entreprises de production (de routine) n’exerçant pas d’activité à forte intensité capitalistique) et ne génèrent donc pas de valeur ajoutée. Étant donné qu'ils ne contribuent pas à la création de valeur d'une entreprise, les coûts hors exploitation ne doivent en principe pas être pris en compte dans la base de coûts.
La société Events Switzerland Sàrl (Events CH), dont le siège se trouve dans le canton A, soutient sa société mère sise au Royaume-Uni, Events Global Ltd. (Events UK), dans l'organisation de différentes manifestations en Suisse (concerts, théâtres, ventes aux enchères d'œuvres d'art, etc.). En tant qu'organisatrice principale, la société Events UK est responsable du marketing lié à ces manifestations, des ventes, de l'établissement des factures et de la conclusion des principaux contrats. Elle supporte à elle seule le risque entrepreneurial induit par ces manifestations. La société Events CH emploie trois personnes chargées de gérer les manifestations en Suisse sur le plan administratif. Elles sont responsables en particulier de trouver des sites appropriés pour les manifestations, de régler tous les aspects organisationnels directement avec les exploitants des sites et de conclure avec eux les contrats de location pour la manifestation. En outre, Events CH fait office d'organisme local de traitement des paiements pour Events UK. En tant que tel, elle décompte les émoluments et taxes dus sur le chiffre d'affaires des manifestations et reverse le chiffre d'affaires encaissé à Events UK. Elle ne supporte pas de risque entrepreneurial non plus à ce niveau. Les activités administratives auxiliaires et la fonction d'organisme de traitement des paiements sont qualifiées d'activités de routine, pour lesquelles Events CH est indemnisée au moyen de la méthode du coût majoré avec une marge sur coûts de 5 %. Cette marge a été confirmée comme étant conforme au principe de pleine concurrence sur la base d’une étude de prix de transfert.
Solution :
Conformément aux Principes OCDE, les coûts relatifs aux impôts locaux ne sont pas pris en compte dans le calcul de la base de coûts. Il en résulte un revenu de prestations de service de CHF 93 450 pour Events CH :
Selon l'OCDE, les coûts répercutés liés à des prestations de tiers doivent être exclus de la base de calcul permettant de déterminer la marge sur coûts.
L'OCDE autorise qu'une marge forfaitaire de 5 % soit appliquée aux services à faible valeur ajoutée (approche dite simplifiée pour les services à faible valeur ajoutée). Cette approche vise à réduire la charge administrative des autorités fiscales et des contribuables pour certains types de services.
Selon les Principes OCDE, des services sont réputés services à faible valeur ajoutée s'ils remplissent cumulativement les quatre conditions suivantes :
ils relèvent d'une fonction de soutien ;
ils ne font pas partie du cœur de métier du groupe d'entreprises multinationales (p. ex. ils ne créent pas d'activités lucratives ou ne contribuent pas à des activités économiquement significatives) ;
ils ne requièrent pas une utilisation d'actifs incorporels uniques et de valeur et ne conduisent pas à la création de tels actifs ;
ils ne conduisent pas à assumer ni à maîtriser des risques substantiels ou importants et ne conduisent pas à l'apparition de tels risques.
Les Principes OCDE donnent différents exemples de services qui remplissent ces conditions ou qui ne les remplissent pas.
Pour les services à faible valeur ajoutée, l'OCDE prévoit les simplifications administratives suivantes :
Les prix de transfert sont calculés au moyen de méthodes basées sur les coûts avec une majoration fixe de 5 % (à l'exception des coûts répercutés sans marge), la méthode elle-même ainsi que la majoration de 5 % ne devant pas être déterminées au moyen d'une étude de prix de transfert ;
L'imputation s'effectue selon une méthode indirecte prévoyant une application uniforme des clés de répartition pour tous les bénéficiaires d'une catégorie donnée de services ;
Les exigences relatives au critère de l'avantage obtenu (« benefit test ») sont réduites ; en d’autres termes, le contribuable doit seulement apporter la preuve, pour chaque catégorie de services, que des prestations ont été fournies ;
Les prescriptions en matière de documentation sont simplifiées ; elles n'ont toutefois qu'une importance secondaire dans le droit fiscal suisse du fait de l'absence de réglementation concernant la documentation formelle des prix de transfert.
